L’exonération TVA en matière d’exportation n’est pas subordonnée à la production d’un document d’exportation (CJUE, Milan Vins, C-275/18)

L’exemption en matière d’exportation – ratio legis

La Cour de Justice rappelle, à titre liminaire, la raison d’être de l’exemption relative à l’exportation des biens prévue à l’article 146, §1, a) de la directive 2006/112/CE, à savoir qu’elle « vise à garantir l’imposition des livraisons de biens concernées au lieu de la destination de celles-ci, à savoir celui où les produits exportés seront consommés ».

En d’autres termes, cette exemption tend à éviter une taxation à la TVA européenne d’une livraison dont les biens sont, en tout état de cause, consommés en dehors du territoire de l’Union européenne.

Les conditions de l’exonération prévues par la loi

La Cour précise que selon les termes de l’article 146, §1, a), l’exonération de la livraison à l’exportation trouve à s’appliquer dès lors que le fournisseur établit que les biens ont été expédiés ou transportés en dehors de l’Union européenne et que, « à la suite de cette expédition ou de ce transport, le bien a physiquement quitté le territoire de l’Union ».

L’article précité ne prévoit effectivement pas de condition sur le plan formelle comme l’obligation de produire un document d’exportation.

Ainsi, selon la directive TVA, l’exonération en matière d’exportation ne saurait dépendre du placement des biens concernés sous le régime douanier de l’exportation et, partant, de la production d’un document d’exportation.

Les conditions de fond primes sur les conditions de forme

Bien que les Etats membres disposent d’une certaine liberté afin de déterminer les conditions dans lesquelles ils accordent le bénéfice des exemptions prévues par la directive, ils ne peuvent, dans le cadre de cette démarche, aucunement subordonner le droit à l’exonération au respect des obligations formelles, sans qu’ils soient prises en compte les conditions de fond.

Néanmoins, l’attention doit être attirée sur le fait que la violation de l’exigence formelle peut malgré tout conduire à un refus de l’exonération s’il est démontré que l’assujetti était impliqué dans une transaction frauduleuse ou encore que le non-respect de l’exigence formelle empêche d’apporter la preuve certaine du respect des conditions de fond.

Cela dit et abstraction faite d’un cas de fraude, le fait que les biens expédiés en dehors de l’Union européenne, n’aient pas été placés sous le régime douanier de l’exportation n’implique pas forcément que l’expédition physique des biens n’ait pas eu lieu.

La Cour est, dès lors, d’avis que non-respect de l’exigence formelle du placement des biens sous le régime douanier de l’exportation ne peut pas conduire à ce que l’exportateur perde de facto son droit à l’exonération à l’exportation, et ce à condition qu’il ne soit pas impliqué dans une transaction frauduleuse et qu’en outre l’exportation physique des biens hors de l’Union européenne soit démontrée.

L’exemption en matière d’exportation au regard de la législation TVA et pratique administrative belge

L’article 3 de l’Arrêté royal n° 18 dispose que « le vendeur doit être à tout moment en possession de tous les documents justifiant la réalité de l’exportation et produire ceux-ci à toute demande des agents chargés du contrôle. Ces documents comprennent notamment les bons de commande, les documents de transport, les documents de paiement ainsi que la déclaration d’exportation […] »

En cela, la législation belge de la TVA est en adéquation avec les conclusions de la Cour en ce que la preuve de la réalité de l’exportation peut être apportée à l’aide d’un ensemble de documents.

Cela dit, force est de constater, qu’en pratique, l’administration belge de la TVA considère le document d’exportation comme seule et unique preuve de la réalité de l’expédition, au point de refuser d’accorder le bénéfice de l’exemption à chaque fois que la production dudit document fait défaut.

Cette position est donc contraire à la jurisprudence de la Cour de Justice et peut, dès lors, être contestée, sous réserve de pouvoir démontrer la réalité de l’exportation sur la base d’autres documents commerciaux.